بیشتر مسایل اخلاقی در این سطح ظاهراًً ساده به نظر می‌رسد ولی جوانب امر که یک طرف آن منافع مالی و طرف دیگر تعهدات اجتماعی است نادیده گرفته می‌شود. ظاهراًً در تجزیه و تحلیل‌های مالی مؤسسات، مشکلات اخلاقی بیش از حد ساده جلوه می‌کند و پییچیدگی‌های مسایل اخلاقی مربوط به مدیریت مدنظر قرار نمی‌گیرد. در این زمینه لازم است به تحلیل‌گران مالی آموزش‌های لازم در زمینه حساس بودن مسایل اخلاقی داده شود.

بد نیست کمی از این پیچیدگی‌ها را به مثال بالا اضافه کنیم. فرض کنیم که موارد استفاده آن قطعات یدی در مسئله یاد شده، به حفظ و نگهداری یک سیستم ارتباطی یا یک کارخانه تولیدی و یا حتی تسهیلات مربوط به مراقبت‌های بهداشتی مربوط باشد. اگر این قطعات فوراً از گمرک ترخیص نشوند و مشکلی روی دهد، ممکن است نقص سیستم ارتباطی، موجب به خطر افتادن سلامت مردم شود، و یا ممکن است به علت تعطیلی کارخانه عده‌ای از کار بیکار شوند، یا این که بیماران از درد بسیار زجر ببرند و یا به خاطر نقص یا توقف خدمات بیمارستانی دارفانی را وداع گویند. اکنون مشخص می‌شود که مقایسه منافع مادی در برابر هزینه های اجتماعی، بر خلاف تصور، چندان هم ساده نیست، زیرا عواقب یک تصمیم اجتماعی، تنها به یک سطح محدود نمی‌شود و به سطوح دیگری گسترش می‌یابد. پیامدهای تصمیمات مدیریتی، حتی در خصوص مسایل روزمره‌ای چون ترخیص کالاهای وارد شده از گمرک؛ چه مثبت، چه منفی، باید در تجزیه و تحلیل اولیه مدنظر قرار گیرند.

فرض دیگر این است که مشکل مورد بحث پرداخت رشوه غیر مستقیم برای ترخیص سریع کالا از گمرک – واقعاً بیش از دو راه حل دارد. علاوه بر انتخاب‌های قاطعانه بلی یا خیر، راه‌ حل ‌های دیگری نیز وجود دارد. شرکت می‌تواند پیشاپیش برنامه‌ریزی کرده و قبل از نیاز واقعی، قطعات یدکی را سفارش دهد و بدین وسیله تأخیرهای موجود در ترخیص کالا از گمرک را تحمل کند، ‌بنابرین‏ نیاز به پرداخت رشوه برطرف می‌شود. تجزیه و تحلیل آماری عملیات مربوط به یک سیستم ارتباطی، یک کارخانه تولیدی، یا یک سری تجهیزات مراقبت‌های بهداشتی، بیانگر تقاضای احتمالی قطعات یدکی است و مدل‌های ریاضی بسیاری جهت تأمین سطوح موجودی کالا به حد کافی وجود دارد که پاسخگوی فاصله زمانی نسبتاً طولانی تحویل کالا است.

راه حل دیگر، استخدام یک وکیل برای شرکت به منظور مذاکره با مقامات گمرکی است. این وکیل صریحاً و اکیداً از پرداخت هر گونه رشوه تحت هر شرایطی منع شده است و باید با توسل به مواد قانونی و مجازات‌ها، مقامات گمرکی را وادار به ترخیص محموله‌‌ها به محض ورود آن‌ ها کند. راه حل دیگر، تأمین قطعات یدکی از طریق عرضه‌کنندگان و فروشندگان داخلی است که بدین‌وسیله، این شرکت هم می‌تواند به تقویت اقتصاد ملی کمک کند و هم از مواجهه با مشکلات مربوط به عملیات ترخیص گمرکی به طور کامل دوری جوید. هر یک از این راه‌ حل ‌های جایگزین، یک هزینه مالی دارد که می‌توان تصور کرد کم و بیش از هزینه های مربوط به پرداخت حداقل رشوه بیشتر است، اما به هر حال این هزینه ها مالی در برابر منافع اجتماعی می‌اندیشیم؛ اما برای مدیر که باید تصمیم بگیرد، کاملاً مشخص است که در این مورد هر راه حل دارای یک هزینه اجتماعی است. هدف اولیه پیشگامان دانش مدیریت که این مدل‌ها را طراحی کردند، بررسی قضاوت‌های صرفاً عینی این هزینه ها برای شرکت بود، اما مشخص شده است که این مدل‌ها باید به برآورده‌های ذهنی هزینه ها برای کارمندان شرکت، مشتری و کل جامعه نیز توجه داشته باشند. حتی روش‌های غیر پیچیده علم مدیریت، اکنون تا حدی نیازمند برآوردهای مربوط به هزینه های وارده از بیرون به شرکت و ‌آسیب‌های اقتصادی ایجاد شده به وسیله شرکت می‌باشند. درباره مثال خاصی که مورد بررسی قرار گرفت، چه هزینه‌ای را باید برای برزیلی‌هایی که از خرابی سیستم‌های ارتباطی به علت فقدان قطعات یدکی رنج می‌برند در نظر بگیریم؟ چه هزینه‌ای را برای کارگران برزیلی که به خاطر تعطیلی کارخانه بیکار شده و بدون حقوق مانده‌اند در نظر بگیریم؟ چه هزینه‌ای را برای بیماران برزیلی که به علت کمبود امکانات در بیمارستان‌ها درمان نمی‌شوند در نظر بگیریم؟ این امور، برآوردهای مالی ساده نیست بلکه هزینه های اجتماعی زمان‌بری است که محاسبه آن‌ ها دشوار است، اما به هر حال باید این هزینه ها را در تصمیمات اخلاقی مدیریت، حتی به هنگامی که از روش‌های علم مدیریت استفاده می‌شود، مدنظر قرار داد. باز هم با اشاره به راه‌ حل ‌های پیشنهادی، به مسایل اخلاقی مدیریت می‌پردازیم: استخدام یک وکیل برای شرکت به منظور وادار کردن مقامات گمرکی به التزام به قانون، حتی اگر این امر منجر به اتخاذ اقدامات قضایی و مجازات‌های مدنی علیه این مقامات گردد؛ و تأمین قطعات یدکی از داخل، حتی اگر این امر مستلزم یک نوع انتقال غیر اقتصادی سرمایه و فن‌آوری به یک شرکت داخلی باشد. اگر راه‌حل نخست برگزیده شود، یک وکیل به منظور تحمیل استاندارد‌های آمریکایی بر دوایر دولتی برزیل استخدام می‌شود. در یک سطح، سؤال این است که آیا یک شرکت آمریکایی حق دارد که نظرات خود را بر دیگران تحمیل کند؟ و در سطح بالاتر، می‌باید به ساختار اجتماعی برزیل نظر بیفکنیم. در برزیل وکلای شرکت‌ها از میان خانواده های متمول هستند، در حالی که مقامات گمرک از خانواده های فقیر و متوسط. در حقیقت شرکت پرداخت‌ها را از قشر فقیر و ثروتمند جامعه منتقل می‌کند و ‌به این وسیله به بقای تقسیمات ناعادلانه اجتماعی مخصوص جوامع آمریکایی جنوبی کمک می‌کند.

تهیه قطعات یدکی از منابع داخلی، ظاهراًً انتخابی جذاب است، اما این امر موجب جابجایی اشتغال از آمریکا به برزیل و هم چنین انتقال فن‌آوری انحصاری و سرمایه‌گذاری‌های کلان از آمریکا ‌به این کشور می‌شود. این جابجایی بدون تردید و مستقیماً با انتظارات کارکنان آمریکایی – اگر قرارداد‌های اتحادیه‌ای را در نظر نگیریم – در تضاد و تقابل قرار می‌گیرد. تا همین اواخر، مذاکره کنندگان سندیکاها به ندرت امکان خرید خارجی قطعات پیچیده را، با این باور که مهارت‌های فنی مورد نیاز قاعدتاً در مناطقی با نیروی کار ارزان یافت نمی‌شوند، پیش‌بینی می‌کردند. با توسعه مداوم فن‌آوری پیشرفته در کشورهای کمتر توسعه یافته، وضعیت تغییر ‌کرده‌است؛ چنان که بهره‌گیری از نیروی کار خارجی می‌تواند موجب بروز ناآرامی‌های کارگری در ایالات متحده آمریکا شود.

• • شاخص های رضایت مشتری، و این نظر کلی که پایش ارزش درک شده توسط مشتریان مهم است.

• • • شبکه ای از روابط مشتری و تامین کنندگان به عنوان دارایی هایی که یک شرکت باید در طی زمان از آن نگهداری کند و توسعه دهد، امری مهم برای درآمدهای آتی و در نتیجه بخشی مهم از ارزش یک کسب و کار است. واژگانی همچون مشتری مدار، شراکت و سازمان های مجازی یا خیالی تقریبا در همین دوره ی زمانی پدید آمدند.

    

  

• • فرایند گرایی و کیفیت به عنوان عواملی بحرانی برای موفقیت کسب وکار، از طریق علایم اختصاری مانند TQM( مدیریت کیفیّت جامع) و BPR ( مهندسی مجدد فرآیندهای کسب و کار) ترویج و تشویق می شد.

• حسابداری منابع انسانی نیز بستری فراهم کرد برای اشکال دیگر گزارش دهی از “سرمایه معنوی”، به منظور ارائه به شرکای داخلی و نیز خارجی، همراه با درکی اصلاح شده از مهم ترین دارایی های سازمان (سلیمان،۱۳۸۴).

۲-۴-۲ نتایج حاصل از کارت امتیازی متوازن

سوالی که پس از شناخت کارت امتیازی متوازن مطرح می شود این است که اجرای این روش، برای سازمان چه نفعی می‌تواند داشته باشد ؟

بدیهی است پس از اجرای این سیستم، سازمان می‌تواند اهداف زیر را تحقق بخشد

1. 1. وجود نظامی کاربردی جهت تحلیل محیط داخلی سازمان و شناخت ضعف ها و قوت های عملکردی

1. 1. تضمین انتقال استراتژی های سازمان به سطح عملیاتی

1. 1. ایجاد شاخص های قابل تحلیل و کنترل برای بازنگری و اصلاح برنامه استراتژیک و عملیاتی

1. 1. زمینه سازی طراحی نظام الگوبرداری داخلی میان واحدهای مختلف

1. 1. استفاده از یک ابزار اثربخش در خصوص بررسی سازمان مطابق چرخه ی PDCA

1. 1. کمی کردن شاخص های بهبود مستمر در سازمان

1. 1. همسوکردن استراتژی ها در وجوه مختلف سازمان مانند مشتریان، مالی، فرآیندها و تکنولوژی

1. 1. پرهیز از هر گونه قضاوت نادرست و تصمیم گیری نامناسب در خصوص فعالیّت های جاری

1. آگاهی دادن به مدیران ارشد سازمان در اثربخشی تصمیمات اخذ شده قبلی ( علیرضایی و همکاران، ۱۳۸۵).

‌بنابرین‏ می توان گفت روش موفق در به کار گیری کارت امتیازی متوازن، استفاده از BSC به عنوان ابزاری برای طراحی شاخص های ارزیابی عملکرد و سپس سنجش شاخص ها در بازه های زمانی مناسب و ومورد نظر از چهار دیدگاه اصلی BSC می‌باشد و با توجه به اینکه شعب بانک پاسارگاد یک سازمان خدماتی می‌باشد، در این پژوهش سعی شده است که اهداف این سازمان بر مبنای چهار دیدگاه مذکور به نمایش در آمده و از آن طریق شاخص های ارزیابی عملکرد این سازمان طراحی شود.

۲-۵ تحلیل پوششی داده ها

تاریخچه تحلیل پوششی داده هابه رساله دکترای رودز به راهنمایی پروفسورکوپرتحت عنوان ارزیابی پیشرفت تحصیلی دانش آموزان مدارس ملی آمریکا درسال۱۹۷۶در دانشگاه کارن گی برمی گردد. آن ها درساخت مدل خود از دیدگاه فارل ایده گرفتند. فارل درسال۱۹۵۷ ازیک روش ناپارامتریک برای تعیین میزان کارایی استفاده کرد. فارل با بهره گرفتن از روشی همانند اندازه گیری کارایی در مباحث مهندسی، اقدام به اندازه گیری کارایی برای واحد تولیدی نمود. موردی که فارل برای اندازه گیری کارایی مدنظر قرارداد، شامل یک ورودی و یک خروجی بود. وی به جای تخمین تابع تولید با مشاهده مقادیر داده و ستاده واحدهای تصمیم گیری یک تابع مرزی که به شکل یک تابع خطی با قطعات غیرخطی بود، به ‌عنوان مرزکارایی تعریف کرد و این مرز را به ‌عنوان معیار وملاک کارایی واحدهای تصمیم گیری قرارداد.

چارنز،کوپر و رودز دیدگاه فارل را که اندازه گیری کارایی بایک ورودی وخروجی بود توسعه دادند و مدلی را ارائه کردند که توانایی اندازه گیری کارایی با چندین ورودی وخروجی را داشت. این مدل تحت عنوان تحلیل پوششی داده ها ( DEA) نام گرفت( مهرگان،۱۳۸۳)

این مدل که فرض بازده به مقیاس ثابت برای آن در نظر گرفته شده بود تعمیم روش سنجش کارایی فارل به حالت چند داده وچند ستاده بود. ( ۱۹۷۸، (Charnes et al آن ها در مقاله خود DEA را چنین معرفی کردند

“تحلیل پوششی داده ها، یک مدل برنامه ریزی ریاضی به کار گرفته شده برای داده های مشاهده شده است، که روش جدیدی برای تخمین تجربی نسبت های وزنی یا مرز کارایی را همچون تابع تولید فراهم می‌سازد،که پایه اقتصاد مدرن می‌باشد) ” آذروغلامرضایی، ۱۳۸۵).

بنکر، چارنز و کوپر در ادامه مفاهیم و مدل‌های تحلیل پوششی داده ها را توسعه داده و مدلی برای تعیین میزان کارایی با توجه به بازده مقیاس متغیر ارائه کردند (۱۹۸۴،Banker et al ). چارنز همچنین مدل جمعی را به ‌عنوان یکی دیگر از مدل‌های تحلیل پوششی داده ها معرفی کرد.(۱۹۸۵، Chames et al ).

به طور کلی از زمان معرفی تحلیل پوششی داده ها مدل های گوناگونی ارائه شده است . در واقع رشد سریع و مقبولیت گسترده تحلیل پوششی داده ها، گواه توانایی و قابلیت کاربرد بالای آن می‌باشد. تاکنون بیش از هزاران مرجع از قبیل کتاب، مقاله و… در زمینه تحلیل پوششی داده ها ارائه شده است. ‌در مورد تعریف تحلیل پوششی داده ها، محققان تعاریف مختلفی از آن دارند که در اینجا به برخی از آن ها اشاره می‌کنیم.

تحلیل پوششی داده ها یک تکنیک ناپارامتریک کلاسیک و مبتنی بر برنامه ریزی ریاضی می‌باشد که برای مقایسه ارزیابی کارایی مجموعه ای از واحدهای تصمیم گیری مشابه به کار می رود و مزیت قابل توجه آن، عدم نیاز آن به تعیین مشخصات پارامتریک ( همچون تابع تولید) برای به دست آوردن امتیازات کارایی است.(Siriopoulos& Tziogkidist,2010).

DEA ، یک تکنیک برنامه ریزی ریاضی است که کارایی نسبی چندین واحد تصمیم گیرنده را بر مبنای نهاده ها و ستاده های مشاهده که ممکن است با انواع متریک های مختلف بیان شوند، محاسبه می‌کند (۲۰۰۸ , Eilat et al)

DEA به عنوان یک ابزار مانا و استوار که در ارزیابی عملکرد سازمان‌هایی مانند شرکت های تجاری، بیمارستان ها، آژانس های دولتی، مؤسسات آموزشی و… به کار می رود شناخته می شود که معیار واحدی از کارایی برای هر واحد نسبت به همتایان فراهم می‌کند ( ۲۰۰۵، Augusto M et al ).

تحلیل پوششی داده ها برای اندازه گیری کارایی نسبی گروهی از واحدهای تصمیم گیری که از چندین نهاده استفاده می‌کنند تا چندین ستاده تولید کنند به کار می رود و از زمان معرفی ان تاکنون کاربردهای فزاینده ای پیدا کرد است (۲۰۰۹، Chin et al).

۴-۱: تفسیر کمیته حقوق بشر

با توجه به نگرانی های ناشی از اعلام شرط بر معاهدات حقوق بشر، کمیته حقوق بشر در سال ۱۹۹۴ تفسیر شماره ۲۴ خود را در خصوص شرط بر میثاق بین‌المللی حقوق مدنی و سیاسی تصویب و نظام انعطاف پذیر کنوانسیون وین را زیر سوال برد^[۷۴]. هدف کونوانسیون در کل آن غایتی است که کنوانسیون به منظور تحقق بخشیدن آن منعقد شده است. اما موضوع عبارت است از آن دسته از مقررات معاهده و تعهدات ناشی از آن ها که برای تحقق هدف ضروری است. به طوری که بدون اجرای آن، هدف قابل تحقق نخواهد بود، البته در کنار این مقررات و تعهدات ممکن است قواعد و تعهدات دیگری در معاهده باشد که ضمن آنکه برای نیل به هدف، ضرورت ندارد، اما به تحقق آن کمک می‌کند و وصول به هدف را آسان می‌سازد. طبق شرط عدم مغایرت با موضوع و هدف، تحفظ تنها نسبت به نوع اخیر قواعد و تعهدات ممکن خواهد بود^[۷۵].

از نظر کمیته هدف و موضوع میثاق عبارت است از تدوین استانداردهای حقوقی الزام آور ‌در مورد حقوق بشر از طریق تعریف و تبیین برخی از حقوق مدنی و سیاسی و گنجاندن آن ها در قالب تعهدات حقوقی الزام آور و همچنین تأسيس یک نهاد نظارتی مؤثر در خصوص تعهدات مذبور ‌بنابرین‏ چون نظام حقوقی کنوانسیون وین ‌در مورد شرط به دلیل تسهیل عضویت و مشارکت گسترده دولت‌ها در معاهده عملاً به از بین رفتن وحدت و تمامیت آن می‌ انجامد، کمیته آن را درباره شرط بر معاهدات حقوق بشر مناسب ندانسته و برای رفع نواقص و ابهامات آن پیشنهاداتی ارائه می کند. کمیته از یک سو محدودیت‌هایی را برای دولت‌ها در اعلام شرط مطرح و از سویی دیگر صلاحیت ارزیابی و تشخیص مطابقت شرط با موضوع و هدف معاهده را برای خود قایل می شود.

اگرچه از نظر کمیته حقوق بشر صرف اعلام شرط به معنی عدم تمایل دولت‌ها به اجرای اصول اساسی حقوق بشر نیست و آن ها به دلایل مختلف شروطی را اعلام می‌کنند، اما کمیته معتقد است که ارزیابی اعتبار شرط بر معاهدات حقوق بشر باید بر مبنای تفسیری مضیق از مطابقت آن با هدف و موضوع معاده و به نفع تمامیت معاهده در مقابل جامعیت آن بعمل آید. رویکرد کمیته در این خصوص متاثر از ماهیت مقررات حقوق بشر است.

رویه دولت‌ها نیز نشان می‌دهد که مخالفت بعضی از دولت‌ها با شرط ‌دولت‌های‌ دیگر بر معاهدات حقوق بشر با همین توجیه صورت می‌گیرد.

تفسیر شماره ۲۴ کمیته حقوق بشر نه تنها صلاحیت آن را برای ارزیابی مطابقت شرط با موضوع و هدف معاهده مطرح می‌کند. بلکه کمیته را برای نتیجه گیری از ارزیابی خود صالح می‌داند. به عبارت دیگر چنانچه کمیته مغایرت حق شرط دولتی را با موضوع و هدف معاهده احراز کند، می‌تواند آن را بی اعتبار قلمداد نموده و دولت مذبور را نسبت به تمامیت معاهده متعهد تلقی نماید. این نظر با مخالفت گسترده دولت‌ها روبرو گردید. دولت‌ها تاکنون چنین صلاحیتی را برای ارکان ناظر بر حقوق بشر تفویض ننموده اند. فقط در زمینه Belilos، دادگاه اروپایی حقوق بشر شرط سوئیس را مغایر با کنوانسیون اروپایی حقوق بشر ارزیابی و خود را بر بطلان آن صالح قلمداد کرد. ولی حتی در این خصوص ‌دولت‌های‌ عضو کنوانسیون معتقد بودند که ارزیابی دادگاه صرفاً تعهد اخلاقی برای آن ها به دنبال دارد تا شرط های خود را بازبینی کنند^[۷۶]. ارکان ناظر برحقوق بشر فقط می‌توانند توصیه هایی ‌در مورد شروط اعلام شده از سوی دولت‌ها بنمایند ولی دولت‌ها ملزم به تبعیت از توصیه های این ارکان نیستند.

گفتار دوم: بررسی حق شرط بر میثاق حقوق مدنی و سیاسی

تصویب میثاق حقوق مدنی و سیاسی از سوی دولت‌ها ممکن است مطلق و بدون قیدوشرط باشد و می ­تواند با رزرو و یا یک اعلامیه تفسیری همراه شود.

در میثاق ذکری از امکان اعلام شرط و حق تحفظ به میان نیامده، ولی منع هم نشده است. فقط در مواد ۴۶ و ۴۷ تصریح شده که مقررات میثاق نباید به­گونه ­ای تفسیر شود که با مقررات منشور ملل متحد مغایر بوده و یا به حق ذاتی کلیه ملل به تمتع و استفاده کامل و آزادانه از منابع و ثروتهای طبیعی خودشان لطمه وارد آورد. تا اول نوامبر ۱۹۹۴ ۴۶کشور از ۱۲۷کشور عضو میثاق تا آن زمان، در مجموع ۱۵۰شرط بر میثاق وارد کرده بودند. همان‌ طور که گفته شد، در میثاق یا در اولین پروتکل اختیاری آن،که در ۱۶دسامبر منعقد گردید و در ۲۳مارس ۱۹۷۶ لازم­الاجرا شد. این پروتکل به افراد اجازه می­دهد که دربارۀ موارد نقض ادعایی حقوق تضمین شده در میثاق، به کمیته حقوق بشر شکایت کنند. هیچ­گاه راهنمایی ‌در مورد چگونگی اعلام شرط وجود نداشته و هر دوی آن ها در این خصوص ساکتند. علی­رغم درخواست صریح مجمع عمومی در سال ۱۹۵۲ مبنی بر لزوم پیش ­بینی مقررات مشخص در هر دو میثاق ‌در مورد مجاز بودن و آثار حقوق شرط و نیز پیشنهادات متعددی که در این زمینه صورت گرفته بر میثاق حاکم است.

با توجه به ماهیت جهانشمولی مقررات حقوق بشر بخشی از مأموریت سازمان ملل متحد، پیشبرد قواعد حقوق بین ­الملل از طریق ممانعت از مستثنی کردن مواردی که کنوانسیونها و عهدنامه­های چندجانبه حقوق بشر و از طرف دیگر سازمان مذبور از طریق اجازه اعمال حق شرط به تشویق دولت‌ها جهت عضویت کنوانسیون‌های بین ­المللی توسط کشورهای عضو ‌می‌باشد حقوق بشر می ­پردازد.

بدین ترتیب هرگاه دولت‌ها نسبت به مطابقت قوانین داخلی خود با تعهدات و تکالیف معاهده­ای تردید داشته باشد، می ­تواند با اعمال حق ‌شرط‌هایی اقدامی پیشگیرانه به­عمل آورد، اما طبیعتاً چنین حق ‌شرط‌هایی می ­تواند به کارکرد مستقلانه و مؤثر نهادهای حقوق بشری آسیب­ساز، به­عنوان مثال حق­ شرط ایالات متحده در ماده ۷ میثاق حقوق مدنی و سیاسی در واقع اقدامی صریح در جهت جلوگیری از اجرای تفسیر کمیته حقوق بشر از مفهوم «منع رفتار خشونت­آمیز غیرانسانی و تحقیرآمیز» است و ‌بنابرین‏ ایالات متحده با اعمال حق شرط خود تفسیر داخلی را مطابق قانون اساسی آن کشور- و نه تفسیر کمیته- به­اجرا می­ گذارد.^[۷۷]

ابهام در رویه دولت‌ها از فقدان وضوح ماده ۱۹ لغایت ۲۳کنوانسیون وین ناشی شده است.

۲٫ مبنای قانونی ناشی از ضرورت های اجتماعی

از منظر حقوق کیفری در هر جامعه ای، قدرت حاکمه برای نظم بخشی روابط اجتماعی در میان مردم و حفاظت از عقاید و ارزش های حاکم و همچنین تأمین حقوق فردی و اجتماعی اعضای خود، در نهایت برقراری عدالت و بر مبنای اصل قانونی بودن جرائم و مجازات ها در برابر جرم و اعمال مجرمانه از خود واکنش نشان داده که اصولا واکنش اجتماعی نامیده می شود. به عبارت دیگر اگر یکی از اعضای جامعه به هر دلیلی، اقدام به نقض قوانین و مقررات حاکم بر جامعه نمود، بر اساس همان قواعد پذیرفته شده از سوی جامعه مستحق کیفر شناخته شده و واکنش اجتماعی ناشی از آن به شیوه اعمال مجازات بروز می‌کند.این واکنش در هر نظام جزایی، بر حسب نوع و میزان خطر جرم متفاوت خواهد بود. ‌بنابرین‏ تعیین میزان مجازات هر جرم در بدو امر بر عهده ی قانون‌گذار است و معمولا هر نظام جزایی برای انجام این مهم، از یک سیستم کیفری خاصی تبعیت می‌کند.

از همین روی است که بنتام دانشمند انگلیسی معتقد است که انسان یک موجود حسابگر است. بزهکار قبل از آن که دست به بزهکاری بزند سود یا زیان احتمالی آن را می سنجد، اگر سودش را بیشتر از زیانش دید مرتکب آن خواهد شد. در غیر این صورت اقدام به انجام جرم نخواهد کرد.( کلانتری،۱۳۷۵، ۴۸) افکار این دانشمند حقوق جزا که طرفدار مکتب فایده گرایی بود، در دوره ای با ورود به سیاست کیفری برخی از جوامع، باعث پیش‌بینی مجازات های بسیار شدیدی علیه جرم شده بود. هر چند بعد ها اندیشه‌های این مکتب مورد انتقاد مکاتب جدیدی چون عدالت مطلق و نئو کلاسیک واقع شد، اما به واقع باید آغاز پیوند بین ضرورت اجتماعی و قانونگذاری را در این مکتب جستجو کرد. به دیگر سخن، با توجه به قواعد ناظر بر تعیین مجازات، معلوم می شود که اولیل مرجع دادگاه برای تعیین مجازات در هر مورد، رجوع به نص قانونی و یا محدوده ی میان حداقل و حداکثر مجازاتی است که از طرف قانون‌گذار معین شده است.

۳٫ مبنای قضایی

دادگاه ها نیز برای تشخیص میزان مسئولیت کیفری مرتکب جرم با بررسی علل وقوع جرم و هم چنین علل، شرایط و اوضاع و احوال خارجی مؤثر در ارتکاب جرم و بعد از احراز مجرمیت، نسبت به تعیین مجازات مناسب برای مرتکب در حدود مجازات قانونی اقدام می نمایند. از این رو و در راستای اجرای عدالت کیفری در باره ی مرتکبین جرائم، ضرورت دارد که در هر واقعه ی مجرمانه، میزان مجازات با توجه به میزان مسئولیت کیفری مرتکب جرم اعمال شود و از آنجایی که برای قانون‌گذار ممکن نیست که موقعیت های مختلف و اوضاع و احوال مربوط به تمامی جرائم را از قبل در متون نصوص قانونی پیش‌بینی و برای هر یک از آن ها مجازات متناسب و جداگانه ای تعیین کند، لذا این وظیفه ی مهم و حساس یعنی همان ارزیابی میزان مسئولیت کیفری مرتکب جرم برای تعیین مجازات متناسب را به مانند کیفیات مخففه، به دادگاه های کیفری واگذار نموده است.

لیکن برای نظارت بر اختیارات محوله به دادگاه و جلوگیری از اعمال سلایق و نظرات شخصی در اجرای عدالت کیفری و استفاده ی اصولی از این اختیارات قانونی، معمولا ضوابط و قواعدی که حاکم بر نحوه ی انجام وظایف قانونی دادگاه های کیفری بوده و رعایت آن ها الزامی است، در قوانین نظام های مختلف کیفری پیش‌بینی می شود.این مسئله سبب می شود تا در هر مورد دادگاه های کیفری بعد از احراز مجرمیت مرتکب جرم و بررسی میزان مسئولیت کیفری وی، مجازات قانونی وی را بین حداقل و حداکثری که متناسب با درجه ی مسئولیت کیفری او تشخیص می‌دهند، تعیین نمایند.

به علاوه در برخی از موارد فارغ از نصوص قانونی که صراحتاً کیفیات مشدده در آن ها مورد توجه قرار گرفته است، با توجه به شرایط خاص حاکم بر جامعه، تشدید مجازات بیش از پیش ضروری به نظر می‌رسد. بر اساس این دیدگاه تعیین مجازات بیشتر ‌در مورد مجرم برای وجود کیفیات مشدده ای است که تشخیص آن به قاضی واگذار شده است.

به عنوان مثال، مطابق ماده ی( ۱)قانون تشدید مجازات مرتکبین ارتشاء، اختلاص و کلاهبرداری، مجازات کلاهبرداری علاوه بر رد مال به صاحبش، حبس از یک تا هفت سال و پرداخت جزای نقدی معادل مالی که کسب کرده می‌باشد، حال اگر در اوضاع و احوال خاص همچون بحران اقتصادی یا در زمان جنگ که جامعه نیاز بیشتری به امنیت مالی و اجتماعی دارد، گروهی از افراد سود جو و مال اندوز یافت شوند که بدون توجه به ملاحظات اقتصادی و اجتماعی دست به ارتکاب جرم کلاهبرداری بزنند، در چنین مواقعی قاضی می‌تواند با توجه به کیفیات مشدده ی مذبور حداکثر مجازات ممکن را انتخاب نموده و ‌در مورد مرتکبان اعمال نماید. در حالی که اگر کلاهبرداری در شرایط عادی اتفاق می افتاد، اصولاً قضات به مجازات کمتر تمایل نشان می‌دادند.

در نتیجه می توان گفت یکی از مبانی اعمال کیفیات مشدده، دادن اختیار به قاضی است تا در شرایط ویژه ای همچون شرایط قبل که بدان اشاره نمودیم، اقدام به تعیین مجازات نماید. این در حالی است که در نظر گرفتن چنین شرایطی از سوی قانون‌گذار به لحاظ عدم پیش‌بینی همه ی اوضاع و احوال فرا روی جامعه تقریباً امری غیر ممکن است.

گفتار دوم: جهات اعمال کیفیات مشدده در قانون مجازات اسلامی سابق

می‌دانیم که سبب های تشدید مجازات کیفیاتی هستند که قانون‌گذار آن ها را تعیین نموده و قاضی در مواقعی به محض مواجهه با آن ها به مجازات های مشدده برای مرتکب حکم خواهد داد. اگر اوضاع و احوال مشدده ی مجازات ها مقارن جرم خاصی باشد، دادگاه مکلف به تشدید مجازات صرفاً در همان مورد خاص می‌باشد. ولی چنانچه اختصاص به جرم خاصی نداشته باشد و کیفیاتی عام باشد، در صورت تقارن با هر جرمی از شرایط تشدید مجازات آن جرم محسوب می شود. در مواردی قاضی ناگزیر به تشدید مجازات و در مواقعی نیز در این امر مختار می‌باشد. از جمله جهات و علل عام تشدید مجازات، تعدد و تکرار جرم می‌باشد که در اینجا طی دو گفتار به طور جداگانه علل مشدده ی مجازات ها در قانون مجازات اسلامی ۱۳۷۰ را مورد بررسی می گذاریم و در گفتار اول جهات عام تشدید مجازات را بحث و بررسی می گذاریم و در گفتار دوم جهات خاص تشدید مجازات را بررسی می‌کنیم.

۱٫ جهات عام تشدید مجازات

آن گونه که قبل از این اشاره کردیم جهات عام تشدید مجازات اوصاف و شرایطی هستند که اختصاص به جرم خاصی نداشته و عموم جرائم را شامل می‌شوند. مهم ترین علل و جهات عام تشدید مجازات ها عبارت اند از تعدد و تکرار جرم از آن جایی که این نوع کیفیات ناظر به کلیه ی جرائم کیفری می‌باشند، در مباحث حقوق جزا از اهمیت خاصی برخوردار بوده و غالباً تحت عنوان علل عام تشدید مجازات مورد بررسی قرار می گیرند در این گفتار به طور جداگانه هر یک از این علل را مورد بررسی قرار می‌دهیم.

الف :تعدد جرم

در ایران اولین قانونی که به حسابرس (بازرس) در بخش غیردولتی اشاره‌‌کرده‌است، قانون تجارت مصوب ۱۳/۰۲/۱۳۱۱ است. در این قانون، در مواد ۶۲، ۶۳ و ۶۴ به بازرسان شرکت اشاره‌شده و از آن‌ ها به عنوان کمیسر و مفتش یادشده است. سرانجام این قانون با به تصویب رساندن اساسنامه جامعه حسابداران ایران با حضور ۲۱۸ نفر در سال ۱۳۲۵، مختوم شد. بعد از اتفاق‌های فوق تا زمان تصویب ماده ۳۳ قانون مالیات بر درآمد املاک مزروعی و مستغلات و حق تمبر مورخ ۱۶/۰۱/۱۳۳۵ که می‌توان آن را نخستین مرحله رسمیت یافتن حسابداری و حسابرسی در ایران شناخت، اقدامی صورت نگرفته بود (حساس یگانه، ۱۳۸۸). در این ماده از قانون از حسابرس با عنوان محاسب و کارشناس قسم‌خورده یادشده است. پس‌ازآن در مرداد ۱۳۴۰، وزارت دارایی بر اساس اختیارات حاصل از ماده یادشده، آیین‌نامه مربوط به تأسیس انجمن محاسبان قسم‌خورده و کارشناسان حساب را به منظور تشکیل مرجع رسمی جهت رسیدگی به حساب‌ها و دفترهای اشخاص و شرکت‌ها و مؤسسه‌‌های دیگر و اظهارنظر محاسباتی صادر کرد که سرانجام آن به تشکیل نخستین تشکیلات و انجمن حسابداران و حسابرسان ایرانی با ۳۶ نفر عضو در تاریخ ۱۵ آذرماه ۱۳۴۱ انجامید (حساس یگانه، ۱۳۸۸) و این همان روزی است که هرسال در ایران از آن به عنوان روز حسابدار یاد می‌شود. انجمن فوق تا خردادماه ۱۳۴۳ تنها تشکیلات و جامعه حرفه‌ای حسابداری و حسابرسی ایران بود تا اینکه در ۳۰ خرداد ۱۳۴۳ انجمن دیگری بنام انجمن حسابداران ایران تأسیس شد که فعالیت این تشکل در قالب آگهی تأسیس آن در روزنامه بود، ولیکن فاقد هر گونه فعالیت در این زمینه بوده است. هنوز بیش از سه سال از تأسیس انجمن محاسبین قسم‌خورده و کارشناسان حساب ایران نگذشته بود که مطابق قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۲۸ اسفند ۱۳۴۵، مقرر شد جهت استفاده از نتایج حسابرسی و رسیدگی به دفترها و حساب مؤدیان برای تعیین درآمد مشمول مالیات، عده‌ای بنام حسابداران رسمی تعیین شوند. به دنبال موارد اتفاق افتاده، در اسفند ۱۳۵۱ عده‌ای از حسابداران رسمی به فکر ایجاد تشکیلات مستقل خود افتادند که منجر به تشکیل انجمن حسابداران خبره در سال ۱۳۵۳ شد (حساس یگانه، ۱۳۸۸).

پس از پیروزی انقلاب اسلامی ایران در سال ۱۳۵۹، طی مصوبه مجمع عمومی سازمان صنایع ملی ایران جهت تعیین مالکیت صنعتی، تشکیلات حسابرسی سازمان صنایع ملی و سازمان برنامه‌وبودجه تأسیس شد. غیرازاین مؤسسه‌، مؤسسه‌ حسابرسی دیگری توسط بنیاد مستضعفان و بنیاد شهید دایر شد. در سال ۱۳۶۲ با تصویب طرح قانونی تشکیل سازمان حسابرسی کوشش شد تا با ادغام مؤسسه‌‌های دولتی اشاره‌شده، تشکیلات واحد دولتی ایجاد شود. به دلیل مشکلات موجود در حرفه و نیاز فراوان جامعه به خدمات حرفه حسابداری و حسابرسی، لایحه استفاده از خدمات تخصصی و حرفه‌ای حسابداران ذیصلاح به عنوان حسابدار رسمی در سال ۱۳۷۲ در مجلس شورای اسلامی به تصویب رسید که سرانجام به تشکیل جامعه حسابداران رسمی در سال ۱۳۸۰ انجامید (حساس یگانه، ۱۳۸۸). بر اساس آخرین آمار منتشرشده از سوی جامعه حسابداران رسمی، در حال حاضر جامعه با ۲۳۳۷ عضو در قالب ۸۷۸ نفر به عنوان شریک در ۲۶۷ مؤسسه‌ حسابرسی، ۲۲۸ نفر در سازمان حسابرسی، ۲۴۴ نفر در استخدام مؤسسه‌‌های حسابرسی، ۷۶ نفر به صورت شاغل انفرادی به امر حسابرسی می‌پردازند و درنهایت ۶۴۴ عضو به شغلی غیر از حسابرسی اشتغال دارند^[۵۰].

۲-۶- جمع‌بندی

در این فصل سعی بر آن شد که به طور کامل مبانی نظری متغیرهای موردبررسی در این پژوهش موردمطالعه قرار بگیرد. در این بخش ابتدا مباحث اخلاقی در این حوزه مطرح گردید و بر این نکته اشاره گردید که اخلاق می‌تواند مجموعه‌ای از معیارهای اخلاقی جهت بررسی درستی یا نادرستی یک موضوع باشد (Gitman & McDaniel, 2002). در ادامه به نیاز حسابداران حرفه‌ای به اخلاق و تهدیدهای اخلاقی در حرفه حسابرسی موردبررسی قرار گرفت. سپس به تئوری رفتارهای ناکارآمد پرداخته شد. مطالعات متعددی در خصوص رفتارهایی که ممکن است به طور ناکارآمد بر حسابرسی شرکت‌ها اثرگذار باشد موردبررسی قرار گرفت (Peytcheva, 2008) (Donnelly et al., 2003) (McNamara et al., 2003) (Kelley & Margheim, 1990) (Piano et al., 2011). با توجه به مطالعات انجام‌شده، حسابرسان باید دستورالعمل اصول اخلاقی را رعایت کنند و در زمان اطمینان دهی و اظهارنظر نسبت به صورت‌های مالی، استقلال خود را حفظ نمایند (Alderman & Deitrick, 1982) (McDaniel, 1990) (Otley & Peirce, 1995) (Margheim & Pony, 1986).

سپس در این بخش از پژوهش سعی شد از فاکتورهایی شامل پیچیدگی کار، استقلال حسابرس، فشار بودجه زمانی و اهمیت مشتری به عنوان برخی از رفتارهای ناکارآمد و اثر هر یک از آن‌ ها را که ممکن است با تغییر شغل ارتباط داشته باشد، موردبررسی و مطالعه قرار گرفت. برخی از مطالعات پیشین نشان از اثر مثبت و منفی متغیرها، بر اساس رابطه فرضیه‌های این پژوهش، بر رفتارهای ناکارآمد دارند (Humphrey et al., 1992) (Antle, 1984) (Lindsay, 1990) (Alderman & Deitrick, 1982) (Lightner & Leisenring, 1983) (Kelly & Margheim, 1987) (Lehmann & Norman, 2006). از طرف دیگر با توجه به تحقیقات پیشین این رفتارهای ناکارآمد ممکن است تنها در افرادی که در سطوحی پایین‌تر از انتظارات شخصی یا نظارتی عمل می‌کنند رخ دهد چراکه آن‌ ها خود را برای دستیابی به عوامل ضروری، برای دوام کاری در سازمان از طریق تلاش خود قابل نمی‌بینند. ‌بنابرین‏ رفتار ناکارآمد به عنوان موضوعی حیاتی در شرایطی محسوب می‌شود که اهداف شخصی و یا سازمانی نمی‌توانند از طریق ابزارهای عملی معمول، کسب شوند.

درنهایت در این فصل به بررسی هریک از فاکتورهای مورداشاره به عنوان رفتار ناکارآمد و با توجه به مطالعات پیشین به اثر آن بر تغییر شغل در مؤسسات حسابرسی پرداختیم (Dole & Schroeder, 2001) (Harrell et al., 1986) (Rahman et al., 2008) (Quarles, 1992). قابل‌ذکر می‌باشد که برخی از این مطالعات به طور مستقیم به فاکتورهای موردبررسی در این پژوهش اشاره نکرده‌اند، بلکه سایر عوامل مؤثر در رفتار ناکارآمد را موردبررسی قرار داده‌اند. ‌بنابرین‏ ما نیز در مدل مطالعاتی پژوهش با توجه به مبانی نظری موجود به مدل شکل (۲-۸) دست‌یافتیم.

شکل ۲-۳- مدل مطالعاتی پژوهش

همان طور که در شکل (۲-۸) نشان داده‌شده است رفتار ناکارآمد بر اساس فاکتورهای پیچیدگی کار، استقلال حسابرس، اهمیت مشتری و فشار بودجه زمانی به عنوان متغیرهای مستقل موردبررسی قرار گرفت و سپس تحت تئوری رفتار ناکارآمد، تئوری تغییر شغل به عنوان متغیر وابسته بررسی گردید.

فصل سوم: روش اجرای تحقیق، مواد و روش‌ها

۳-۱- مقدمه